Czynności spółdzielni na rzecz mieszkańców

Usługi i czynności

Pierwsza wątpliwość, jaka pojawia się po lekturze przepisów ustawy o VAT, które dotyczą spółdzielczości mieszkaniowej, dotyczy przedmiotu regulacji. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawa o VAT zbiorczo nazywa to „czynnościami”.

Zgodnie zaś z jej art. 43 ust. 1 pkt 11 zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych i na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

Przepis art. 43 jest uzupełniony § 3 ust. 1 pkt 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Zgodnie z nim zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, a mającym spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

Na marginesie trzeba zauważyć, że niezrozumiałe jest utrzymywanie dwóch zwolnień zamiast jednego, ustawowego, co ilustruje jakość legislacji dotyczącej spółdzielczości mieszkaniowej.

Ponadto osoby wymienione w rozporządzeniu wnoszą opłaty na rzecz spółdzielni na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 (1), którego ustawodawca (Minister Finansów) w ogóle nie wymienił, co w mojej ocenie dowodzi także tego, że nikt z twórców albo nie rozumie tych przepisów, albo nie przeczytał ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

W obu przepisach podatkowych mowa jest o tym samym: o czynnościach, za które pobierane są opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 Ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Pierwsze, co się zauważa, to fakt, że ustawodawca nie posłużył się tu zwrotem „usługi”, a „czynności”.

I w tym miejscu pojawiają się wątpliwości, ponieważ w art. 4 USM nie ma mowy ani o czynnościach, ani o usługach spółdzielni. W artykule tym mowa jest natomiast o opłatach. Wymienia się w nim koszty:

• związane z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na lokale,
• związane z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni w przypadku osób, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali
• związane z eksploatacją i utrzymaniem lokali,
• eksploatacji i utrzymania nieruchomości wspólnych i nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni w przypadku właścicieli lokali.

W art. 4 ust. 5 USM mowa jest także o kosztach związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnię. Zwolnieniem od podatku VAT objęto „czynności, za które pobierane są opłaty zgodnie z art. 4 USM”. Ponieważ podatkowi VAT podlega świadczenie usług, należy uznać, że zwolnienie obejmuje wyłącznie takie czynności, które da się przyporządkować do pojęcia „usługi”.                

W art. 4 wymienia się koszty związane z lokalami: ich eksploatacją i utrzymaniem. Oczywiście, może chodzić wyłącznie o te koszty, które ponosi spółdzielnia, a więc takie, które są opłacane „zbiorczo”. Skoro obciąża się nimi mieszkańców, to w formie „refakturowania”, tzn. przerzucania na nich kosztów. Jednak nie wszystko się refakturować, np. nie można tego zrobić z opłatą śmieciową.

Drugą kategorią kosztów wymienioną w art. 4 USM są wydatki związane z nieruchomością wspólną i z mieniem spółdzielni. Tutaj pojawia się taka sama wątpliwość, jaka wystąpiła swego czasu we wspólnotach mieszkaniowych, a mianowicie: czy pobieranie przez spółdzielnię pieniędzy od mieszkańców (właścicieli oraz osób, którym przysługują spółdzielcze prawa) mieści się w kategorii odpłatnych usług.

Skoro bowiem spółdzielnia ma własny majątek (mienie spółdzielni), to nie świadczy w tym zakresie żadnych usług na rzecz mieszkańców. Pobiera opłaty, których nie da się nazwać „opłatami za usługę”. To konstrukcja zbliżona do opłat na poczet zarządu nieruchomością wspólną, określonych w art. 14 ustawy o własności lokali.

Podobny wniosek dotyczy opłat związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 4 USM. Nie są to usługi zarządzania cudzymi nieruchomościami. W art. 27 ust. 2 mowa jest o zarządzie przez spółdzielnię nieruchomościami wspólnymi na zasadach określonych w art. 18 UWL.

Warto jednak pamiętać, że wynagrodzenie zarządcy ustanowionego w tym trybie mieści się w kosztach zarządu nieruchomością wspólną. Rozliczenia z tego tytułu są poza ustawą o VAT. Podobny mechanizm należy stosować wobec spółdzielni mieszkaniowych.

Zwolnieniem od podatku VAT można objąć jedynie to, co jest objęte tym podatkiem. W tym wypadku będą to usługi odsprzedaży mediów do poszczególnych lokali mieszkalnych. W mojej ocenie pozostałe rozliczenia wymienione w art. 4 USM w ogóle podatkowi VAT nie podlegają, podobnie jak wpłaty na koszty zarządu nieruchomością wspólną we wspólnotach mieszkaniowych.

Inne usługi na rzecz mieszkańców

Z mojej praktyki wynika, że największą trudnością w stosowaniu przepisów o podatku VAT jest zrozumienie, że nie podlegają mu przepływy finansowe, ale czynności, które da się zakwalifikować jako usługi lub jako dostawę towaru. Jednocześnie trzeba pamiętać, że w kwestii podatku VAT przyjęto fikcję odsprzedaży usług.

Ten, kto rozlicza z innym podmiotem koszty usług, za które sam zapłacił, a kontrahent mu je zwraca (w całości lub w części) – „świadczy” te usługi. Dotyczy to np. usług internetowych i telewizji satelitarnej. Tego typu usługi w zasadzie nie są objęte zwolnieniem od podatku, ponieważ nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 4 USM.

WSA w Szczecinie w wyroku z 11 lipca 2007 r. (sygn. I SA/Sz 107/07) uznał, że odpłatna usługa dostępu do Internetu za pośrednictwem wewnętrznej sieci informatycznej założonej przez spółdzielnię nie jest zwolniona od podatku VAT, nawet jeśli jest doliczana do czynszu.

Sąd doszedł do wniosku, że usługa internetowa nabywana od zewnętrznego dostawcy i udostępniana mieszkańcom nie mieści się w zakresie działalności spółdzielni mieszkaniowych, których zadaniem jest zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych wszystkich ich członków i ich rodzin. Uznał także, że zapewnienie dostępu do Internetu odrębna usługa, podlegająca podatkowi VAT według stawki podstawowej.

W art. 4 ust. 5 USM mowa o działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej prowadzonej przez spółdzielnię. Tego typu usługi są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy VAT, nawet jeśli SM nie nalicza ich w czynszu, ale trzeba za nie płacić osobno, jak w przypadku np. biletów wstępu na festyn osiedlowy.

Zwolnienie niezgodne z Dyrektywą

Polskie przepisy powinny być zgodne z przepisami Dyrektywy VAT, obowiązującej w całej Unii. Tymczasem w orzecznictwie dotyczącym omawianego wyżej zwolnienia pojawia się teza, że polski przepis jest niezgodny z Dyrektywą 112. W Dyrektywie znajdują się przepisy (szczególnie art. 131–137), w których określa się dopuszczalny przedmiot i zakres zwolnień.

Nie ma w tym katalogu przedmiotu zbliżonego do art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT. Z tej przyczyny niektóre składy orzekające WSA stwierdzają, że zwolnienie z VAT czynności związanych z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT i przepisach rozporządzenia wykonawczego, nie znajduje oparcia w brzmieniu przepisów Unii Europejskiej (tj. zarówno VI Dyrektywy, jak i 112 Dyrektywy).

Jest zatem niezgodne z regulacjami odnoszącymi się do wspólnego systemu VAT. Ponadto nie znajduje ono także oparcia w innych przepisach dotyczących VAT. Taki pogląd wyraził WSA w Krakowie (wyrok z 11 września 2013 r., I SA/Kr 722/13) i w Poznaniu (wyrok z 12 listopada 2013 r., I SA/Po 468/13).

WSA w Poznaniu w wyroku z 13 marca 2014 r. (I SA/Po 724/13) stwierdził, że „czynności polegające na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych stanowią świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem ze strony spółdzielni polegającym na bieżącej eksploatacji i utrzymaniu nieruchomości (lokali), za które pobierane są opłaty eksploatacyjne zgodnie m.in. z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 USM, co powoduje istnienie bezpośredniego związku między świadczeniem spółdzielni a otrzymanym wynagrodzeniem i wypełnia przesłankę odpłatności tych świadczeń.

Ponadto w omawianej sytuacji istnieją dwa podmioty, pomiędzy którymi istnieje określony stosunek prawny, a więc ten, który świadczy daną usługę, tj. spółdzielnia jako usługodawca, i ten, który świadczenie odbiera, tj. osoba będąca albo niebędąca członkiem spółdzielni, która z tych świadczeń korzysta.”

Dalej Sąd zauważył, że: „przepisy krajowe, tj. art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT oraz wskazane powyżej przepisy rozporządzeń wykonawczych pozostają w sprzeczności z unormowaniami zawartymi w dziale X VI Dyrektywy oraz w tytule IX rozdz. 2 i 3 Dyrektywy 112.

Przepisy prawa krajowego, traktują wskazane we wniosku usługi spółdzielni mieszkaniowej na rzecz osób będących bądź niebędących członkami spółdzielni jako zwolnione z podatku VAT, zaś przepisy VI Dyrektywy jak i obecnie obowiązującej Dyrektywy 112 nie przewidują takiego zwolnienia.

Konstatacja taka jest tym bardziej uprawniona, gdy zważy się, że zwolnienia określone w przepisach wspólnotowych obejmujących podatki zharmonizowane należy interpretować ściśle.”

WSA przywołał wyroki TSUE w sprawach zwolnień od podatku VAT wprowadzanych w państwach członkowskich z przekroczeniem przepisów Dyrektywy. Wskazywano w nich, że takie działanie legislacyjne stanowi poważne naruszenie prawa wspólnotowego, które daje podstawy do odpowiedzialności odszkodowawczej Państwa Członkowskiego.

Warto w tym miejscu przypomnieć, że podobny pogląd wyraził TSUE w sprawie polskiego zwolnienia obejmującego usługi edukacyjne (wyrok z 28 listopada 2013 r., C 319/12, sprawa MDDP). Trybunał stwierdził, że Polska nie mogła wprowadzić ogólnego zwolnienia dla wszystkich usług edukacyjnych, uniemożliwiając tym samym odliczenie podatku naliczonego podmiotom, które świadczą takie usługi.

Na marginesie warto zauważyć, że NSA wydał już kilka orzeczeń, powołując się na wyrok TSUE, np. orzekał w sprawie szkoleń dla członków zarządu spółdzielni mieszkaniowej mających licencje zarządców nieruchomości oraz tych, którzy nie mają takich licencji. Polski przepis wprowadza zwolnienie od VAT dla usług kształcenia zawodowego, w zakres czego wchodziły szkolenia dla licencjonowanych zarządców.

NSA, do którego trafił spór, uznał jednak, że „art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT stanowi wadliwą implementację do krajowego systemu prawnego art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE.” W konsekwencji stwierdził, że szkolenie wszystkich osób, które są członkami zarządu „zarządcy instytucjonalnego”, jakim jest spółdzielnia mieszkaniowa, może korzystać ze zwolnienia wprost na podstawie przepisu Dyrektywy z pominięciem polskiej regulacji.

Orzeczenie NSA i przywołane wyżej wyroki WSA wskazują wyraźnie, że jeżeli polski przepis jest niezgodny z Dyrektywą (jest zbyt wąski lub zbyt szeroki), sądy wskazują na odpowiedni przepis (lub jego brak) Dyrektywy i nakazują postępować w jej myśl.

Do dzisiaj ukształtowała się linia orzecznicza w sądzie poznańskim, w którym zapadło już siedem wyroków (nieprawomocnych) dotyczących niezgodności art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT i zwolnienia dla spółdzielni mieszkaniowych z przepisami Dyrektywy. Konsekwencją tych orzeczeń może być w przyszłości zmiana zakresu tego zwolnienia.

Podobny los może także spotkać zwolnienie wprowadzone do rozporządzenia wykonawczego dla zwolnień stosowanych przez wspólnoty mieszkaniowe i właścicieli lokali mieszkalnych w zakresie refakturowania mediów. Jest to tym bardziej prawdopodobne, że w TSUE czeka na rozstrzygnięcie pytanie prejudycjalne dotyczące refakturowania mediów.

Chcesz być na bieżąco? Zapisz się do naszego newslettera!