Rozliczenie ulgi termomodernizacyjnej w PIT w przypadku otrzymania faktury zaliczkowej

W sprawie rozpoznanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (wyrok z 2 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Ke 545/22) podatniczka jest wraz z małżonkiem właścicielem jednorodzinnego domu wolnostojącego, na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej. Podatniczka w latach 2021–2022 r. wydała pieniądze na wykonanie instalacji fotowoltaicznej oraz na pompę ciepła. Instalację wykonano w październiku 2021 r, a uruchomiono od 24 października 2021 r. W 2021 roku podatniczka zapłaciła zaliczkę w wysokości 18 tys. zł. Faktura końcowa na instalację została wystawiona 20 kwietnia 2022 r. Gdy chodzi natomiast o pompę ciepła, podatniczka zapłaciła zaliczkę w czerwcu 2021 r., a urządzenie miało być zainstalowane w lipcu 2022 r.

KIS: zaliczki nie upoważniają do odliczenia w PIT

Pierwotnie podatniczka rozliczyła podatkowo, zgodnie z datami ich poniesienia tj. za 2021 r. w PIT. Urząd Skarbowy wezwał ją do złożenia korekty deklaracji podatkowej. Zdaniem tego urzędu, rozliczenie ulgi w takim przypadku powinno nastąpić w 2022 r., tj. po wykonaniu całości prac związanych z wykonaniem instalacji fo­towoltaicznej oraz montażem pompy ciepła i po wystawieniu faktury końcowej. 

Podatniczka złożyła korektę zeznania, ale nie zgodziła się ze stanowiskiem Urzędu Skarbowego w kwestii, że powinna to zrobić po wykonaniu całości prac i złożyła w tej sprawie wniosek o wydanie interpretacji podatkowej. 

Zdaniem dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w przypadku, gdy na fakturze VAT brak jest informacji o dniu sprzedaży przyjmuje się, że dzień ten przypada na dzień, w którym wystawiono fakturę. W związku z tym, że inwestycja dotycząca instalacji fotowoltaicznej oraz zakupu i montażu pompy ciepła została ostatecznie zakończona wystawionymi w 2022 r. fakturami końcowymi, podatniczce nie przysługiwało prawo do odliczenia tych wydatków w rozliczeniu podatkowym za 2021 r.

WSA: Faktury zaliczkowe też służą dokumentowaniu wydatków

Podatniczka złożyła skargę na interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Argumentowała, że z przepisów podatkowych nie wynika, że data wystawienia faktury zaliczkowej nie jest datą poniesienia wydatków, a przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiążą czas odliczenia wydatków z rokiem ich poniesienia. Przepis art. 26h ust. 6 ustawy o PIT w jasny sposób wyznacza moment odliczenia wydatków, a urząd podatkowy dokonał wykładni sprzecznej z jego treścią. Z przepisu wynika, że ustawodawca nie wiąże momentu odliczenia poniesionych wydatków na przedsięwzięcie termomodernizacyjne z momentem jego zakończenia, tylko daje uprawnienie do odliczania poniesionych wydatków w zeznaniu za rok, w którym wydatki poniesiono. Faktury zaliczkowe obok faktur dokumentujących dostawy czy usługi służą udokumentowaniu poniesionych wydatków. 

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił interpretację podatkową dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Sąd stwierdził, że stanowisko urzędu podatkowego jest nieprawidłowe. Nie podzielił poglądu, że wydatek stanowiący zaliczkę na inwestycję w ramach ulgi termomodernizacyjnej, udokumentowany fakturą zaliczkową nie może zostać rozliczony w zeznaniu za rok podatkowy, w którym został poniesiony. Z art. 26h ust. 6 ustawy o PIT wynika, że odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki. W art. 26h ust. 1 ustawy o PIT ustawodawca wskazał na wydatki poniesione na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Ustawodawca nie wiąże zatem momentu odliczenia wydatków z momentem zakończenia przedsięwzięcia, tylko z momentem poniesienia wydatku. Ponadto z art. 26h ust. 9 w związku z ust. 1 wynika, że w przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie 3 kolejnych lat podatnik dolicza, kwoty poprzednio odliczone, do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął termin. Interpretacja wskazanych wyżej przepisów oznacza, że podatnik jeszcze przed zakończeniem inwestycji może dokonywać odliczeń wydatków.

Sąd podkreślił, że art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rozróżnia rodzaju faktur, na podstawie których podatnik ma prawo rozliczyć ulgę termomodernizacyjną. Z art. 26h ust. 3 i ust. 4 ustawy o PIT wynika, że wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur, a za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury. Ponadto, terminologii takiej nie stosuje również ustawa o podatku od towarów i usług, która w art. 106b ust. 1 pkt 4 zobowiązuje podatnika do wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie przez niego zarówno całości jaki i części zapłaty przed dokonaniem czynności. Faktur końcowych nie wystawia się przy tym, gdy faktury zaliczkowe wystawione przez podatnika obejmują całą zapłatę, co wynika z art. 106f ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaakceptowanie interpretacji urzędów podatkowych oznaczałoby pozbawienia podatnika prawa do ulgi w sytuacji gdy zaliczki pokrywały 100% ceny i byłyby fakturowane w roku poprzedzającym wykonanie całego przedsięwzięcia, ponieważ brak byłoby faktury końcowej, która zdaniem urzędów podatkowych wyznacza moment realizacji ulgi.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nieprawidłowo wskazał, że przepisy dotyczące ulgi termomodernizacyjnej nie odnoszą się do kwestii daty poniesienia wydatku. Ponadto, zastąpił obowiązek dokonania wykładni przepisów prawa zacytowaniem objaśnień podatkowych. Objaśnienia podatkowe wydane na podstawie art. 14a §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie mają wiążącej. 

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej będzie musiał uwzględni wykładnię i stanowisko zaprezentowane przez sąd w omawianym wyroku.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu

 Administracyjnego w Kielcach 

z 2 lutego 2023 r.  (sygn. akt I SA/Ke 545/22)